تمام مخاطب ماده 190 قانون مالیات های مستقیم، اشخاص حقیقی و حقوقی هستند. عبارت مالیات عملکرد در متن علی الحساب پرداختی بابت مالیات عملکرد هر سال مالی قبل از سررسید مشمول جایزه و پرداخت بعد از آن مشمول جریمه می‌باشد. جایزه و جرایم اشاره شده فقط در رابطه با مالیات عمکرد بوده، بنابراین برای آشنایی بیشتر از جرایم و تشویقی مالیاتی در این مطلب ماده 190 را به صورت کامل بررسی کرده ایم و کاملا شرح داده ایم.
ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم چه می‌گوید؟
این ماده برای پرداخت‌کنندگان مالیات یعنی هم اشخاص حقیقی و هم اشخاص حقوقی کاربرد دارد. طبق متن دقیق این ماده «علی‌الحساب پرداختی بابت مالیات عملکرد هر سال مالی قبل از سر رسید مقررموجب تعلق جایزه‌ای معادل یک درصد و پرداخت مالیات پس از آن موعد، موجب تعلق جریمه‌ای معادل 5/2% مالیات به ازای هر ماه خواهد بود».
اما معنی این جملات چیست؟ این یعنی به عنوان شخص یا شرکت (حقیقی یا حقوقی)، اگر قبل از تشخیص مبلغ مالیات توسط ممیز و رسیدگی به اعداد و ارقام، مالیات خودتان را بپردازید، 1% بخشودگی جایزه خوشحسابی (به تعداد ماههایی که زودتر از موعد واریز کرده‌اید) خواهید گرفت. اما اگر مبلغ مالیات شما توسط ممیز مشخص و ابلاغ شود و دیرتر از مهلت پرداخت کنید، به ازای هر ماه 2.5% آن مبلغ را جریمه خواهید شد.
تحلیل اول: نکته کلیدی در تحلیل بخش اول ماده 190 عبارت مالیات عملکرد در متن علی الحساب پرداختی بابت مالیات عملکرد هر سال مالی قبل از سررسید مشمول جایزه و پرداخت بعد از آن مشمول جریمه می‌باشد و از آن نتیجه می‌گیریم که جایزه و جریمه مذکور فقط در رابطه با مالیات عملکرد بوده و در رابطه با مالیات‌های تکلیفی که کارفرما به حکم قانون باید از دیگران کسر و ایصال کند مانند مالیات حقوق و مالیات اجاره مصداق ندارد و قانون گذار به استناد بخشنامه 51772/11508 بر این تحلیل صحه گذاشته است.
تحلیل دوم: اما ابهام و سوال دومی که در رابطه با ماده 190 ممکن است پیش بیاید این است که تاثیر ماده مذکور در خصوص مالیات بر درآمد نقل و انتقال ملک موضوع مواد 59 ،63 و 74 قانون مالیات‌های مستقیم برای اشخاص حقیقی به چه صورت است؟
در پاسخ این ابهام، مجددا باید به کلمه کلیدی مالیات بر درآمد عملکرد ذکر شده در متن ماده رجوع کنیم، به این صورت که در ماده 190 جریمه و جایزه مذکور مربوط به مالیات عملکرد می‌باشد، بنابراین درآمد نقل و انتقال ملک توسط اشخاص حقیقی که در قالب فعالیت عملکردی آنان نمی‌باشد، مشمول جریمه و جایزه ماده 190 نمی‌باشد.
به‌عنوان مثال فردی که فعالیت عملکردی و شغل آن ساخت و فروش املاک نمی‌باشد به‌طور کلی از شمول ماده 190 خارج می‌شود. قابل ذکر است که استناد تحلیل دوم علاوه بر ماده‌ی قانونی بخشنامه 230/96/93 سازمان امور مالیاتی می‌باشد.
پیشنهاد می شود مقاله مالیات غیر مستقیم چیست؟ آشنایی با انواع مالیات مستقیم را مطالعه کنید
تحلیل سوم: برای تحلیل سوم، به بخش دوم ماده 190، که مربوط به مبدا احتساب جریمه مودیان می‌باشد می‌پردازیم. در این قسمت قانون‌گذار برای تعیین مبدا جریمه دیرکرد پرداخت مالیات عملکرد، تمام مودیان را به دو گروه عمده تقسیم کرده است:
- گروه اول: مودیانی که مکلف به تسلیم اظهارنامه هستند و اظهارنامه مالیاتی خود را تسلیم کرده‌اند.
- گروه دوم: مودیانی که مکلف به تسلیم اظهارنامه نیستند و اظهارنامه مالیاتی خود را تسلیم نکرده‌اند.
بنابراین از بخش دوم متن ماده 190 و گروه‌بندی مودیان نتیجه می‌گیریم، در صورتی که مودی در گروه اول باشد و در موعد مقرر نسبت به تسلیم اظهارنامه عملکرد خود اقدام کرده باشد مبداء محاسبه جریمه مذکور نسبت به مبلغ مندرج در اظهارنامه از تاریخ سررسید مهلت تسلیم اظهارنامه می‌باشد.
اما در مورد مودیان گروه دوم ماده 190 که شامل کسانی هستند که اظهارنامه مالیاتی خود را ارسال نکرده‌اند، مبداء محاسبه جریمه، تاریخ سررسید ارسال اظهارنامه برای هر فعالیت عملکردی آنان می‌باشد، به‌عنوان مثال برای شرکت آلفا در سال 98 برگ تشخیصی مربوط به سال عملکرد 95 از طرف سازمان مالیاتی صادر می‌شود و شرکت مذکور برای عملکرد سال 95 در مهلت مقرر هیچ‌گونه اظهارنامه‌ای ارسال نکرده است، در این حالت سازمان امور مالیاتی مبداء احتساب جریمه را 31/04/96 قرار می‌دهد که مهلت و سررسید ارسال اظهارنامه عملکرد سال 95 بوده است و تا زمان پرداخت آن جریمه تاخیر 2.5% در ماه را محاسبه می‌کند. مبنای تحلیل سوم متن ماده 190 و همچنین بخشنامه 230/93/24 اداره امور مالیاتی می‌باشد.
تحلیل چهارم: سوال و ابهامی که در رابطه با بخش دوم ماده 190 ممکن است پیش بیایید این است که، مبداء احتساب جریمه موضوع ماده 190 در مورد درآمدهای کتمان شده به چه صورت است؟
در پاسخ به این ابهام باید همانند تحلیل قبل، گروه‌بندی را که ماده 190 برای تعیین مبداء احتساب جریمه مودیان قرار می‌دهد را مدنظر قرار دهیم و از آن نتیجه می‌گیریم که مبداء محاسبه‌ی جریمه‌ی کتمان درآمد مودیانی که در گروه اول قرار می‌گیرند و اظهارنامه عملکرد خود را ارسال کرده‌اند از تاریخ مطالبه‌ای که طبق برگ تشخیص یا متمم به مودی ابلاغ می‌شود محاسبه می‌گردد.
اما در مورد مودیان گروه دوم که اظهارنامه‌ی عملکرد خود را ارسال نکرده یا اصولا مکلف به ارسال اظهارنامه نبوده‌اند، هر برگ تشخیصی که صادر شود و مالیاتی بابت عملکرد از مودی مطالبه گردد در حکم کتمان درآمد می‌باشد زیرا مودی درآمد مذکور را در غالب اظهارنامه مالیاتی ابراز نکرده است و مبداء محاسبه جریمه تاریخ سررسید ارسال اظهارنامه برای هر فعالیت عملکردی به مانند مثال تحلیل قبل است.
نکته‌ی مهم:
در این مقاله برای تحلیل بخش دوم ماده 190 ق.م.م و ساده‌تر کردن درک مطلب به ماده‌ی مذکور اقدام به گروه‌بندی مودیان استناد شده است و گروه‌بندی مذکور فقط در رابطه همین ماده مصداق دارد و امید است خوانندگان عزیز آن را با گروه‌بندی مودیان صاحبان مشاغل که در آیین نامه تحریر دفاتر 230761 ارایه شده است مورد تداخل قرار ندهند.
